КС дал новое толкование нормам об объектах налогообложения

Конституционный суд РФ дал новое толкование положениям Налогового кодекса РФ, касающимся расчета налога при сдаче недвижимости в аренду. Дело было рассмотрено без проведения слушаний.

Поводом для проверки конституционности подпункта 3 п. 8 ст. 346.43, ст. 346.47 и п. 1 ст. 346.48 НК РФ, а также норм закона о патентной системе налогообложения в Мурманской области стала жалоба индивидуального предпринимателя. Речь идет о том, что НК РФ предусматривает право субъектов РФ в рамках патентной системы налогообложения устанавливать размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода в зависимости от количества обособленных объектов (площадей) в отношении отдельных видов предпринимательской деятельности, в том числе от сдачи в аренду жилых и нежилых помещений, дач, земельных участков. Эта величина дохода признается объектом налогообложения.

Предприниматель в 2013 и 2014 годах сдавал в аренду собственные нежилые помещения в городе Мончегорске Мурманской области и применял патентную систему налогообложения. До перехода на патентную систему он обращался с письмом в налоговый орган, в котором просил разъяснить, на основании каких документов определяется обособленность конкретного объекта. В ответе налоговый орган указал, что перечень документов, подтверждающих обособленность объекта недвижимости, не установлен.

Впоследствии по итогам выездной налоговой проверки предпринимателю была начислена недоимка в 2 178 866 руб., соответствующие пени и штраф. Основанием для этого стал вывод налогового органа о том, что количество заключенных налогоплательщиком договоров аренды не соответствует количеству объектов недвижимости, указанных им в заявлениях на выдачу патентов. Как отметил налоговый орган, указанное в патентах недвижимое имущество фактически сдавалось в аренду по нескольким договорам аренды, а следовательно, возникло большее количество «обособленных объектов».

Арбитражные суды трех инстанций признали выводы налоговой службы законными. По мнению арбитражных судов, для определения количества обособленных объектов имеют значение не свидетельства о регистрации права собственности на объект недвижимости, а договоры аренды, заключенные с арендаторами. При этом арбитражный суд уменьшил размер начисленного заявителю штрафа в два раза, указав, что налогоплательщик добросовестно заблуждался в части определения количества обособленных объектов.

Определением судьи Верховного суда РФ предпринимателю было отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании.

Арендодатель обратился с жалобой в КС РФ на положения НК РФ и регионального закона «О патентной системе налогообложения на территории Мурманской области». По его мнению, оспариваемые нормы носят неопределенный характер, поскольку не раскрывают содержания понятия «обособленный объект» для целей применения патентной системы налогообложения. При этом истолкование судами по его делу данного понятия исходя из количества договоров аренды приводит к нарушению принципов равенства и экономического основания налога, поскольку налоговая нагрузка зависит в таком случае не от количества объектов недвижимости или их площади, а исключительно от способа сдачи имущества в аренду (по одному договору или по нескольким) при сопоставимом финансовом результате.

КС, рассмотрев дело, указал, что в НК РФ федеральный законодатель в качестве ориентира для субъектов РФ предусмотрел, что они вправе устанавливать размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода в зависимости от средней численности наемных работников, количества транспортных средств, количества обособленных объектов (площадей) и др. Механизм исчисления размера потенциально возможного дохода может быть различным в разных субъектах РФ.

При реализации этого полномочия органами законодательной власти субъектов РФ требуется конкретизация значимых характеристик (площадь объекта, месторасположение и др.) обособленных объектов недвижимости, подлежащих учету при исчислении потенциально возможного годового дохода.

Таким образом, положения НК РФ, предоставляющие субъектам РФ полномочие устанавливать размер потенциально возможного годового дохода в отношении деятельности по сдаче в аренду помещений, сами по себе не противоречат Конституции РФ, имея в виду обязательность использования для этой цели характеристик объектов, которые реально влияют на возможный экономический результат сдачи их в аренду. Это, указал КС, во всяком случае не предполагает определения количества обособленных объектов исключительно исходя из количества договоров аренды, заключенных налогоплательщиком, вне зависимости от площади сдаваемых в аренду помещений.

На территории Мурманской области патентная система налогообложения введена с 1 января 2013 года. Согласно региональному закону о патентной системе налогообложения, размер потенциально возможного годового дохода от сдачи в аренду помещений был установлен в зависимости от количества обособленных объектов (площадей). При количестве объектов (площадей) до 1 включительно размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода составляет 600 000 рублей. При количестве от 2 и более – 600 000 руб. в расчете на каждый обособленный объект (площадь), но не более 10 000 000 руб.

Такая нормативная дифференциация размера годового дохода от сдачи в аренду помещений не позволяет однозначно установить, что рассматривается в качестве обособленного объекта. Это порождает вопрос о том, что является действительным объективным экономическим показателем конкретного объекта в рамках патентной системы налогообложения в Мурманской области, который позволил бы определить справедливый и обоснованный размер налогового бремени для каждого предпринимателя-арендодателя.

Правоприменительные органы в деле заявителя исходили из необходимости определения обособленных объектов на основании заключенных налогоплательщиком договоров аренды. Соответственно, в случае сдачи в аренду здания или ряда помещений в одном здании на основании одного договора аренды это будет считаться одним обособленным объектом для целей налогообложения. Но если тот же индивидуальный предприниматель сдаст в аренду здание или ряд помещений в нем по отдельным договорам аренды, то налоговая нагрузка возрастет многократно при тех же самых характеристиках недвижимого имущества. В таком случае, указал КС, определение количества обособленных объектов исходя из количества заключенных договоров аренды, при том что площадь помещения, сдаваемого в аренду по этим договорам, может существенно различаться, приводит к тому, что размер налогового бремени может увеличиваться непропорционально полученному налогоплательщиком от данного вида деятельности доходу.

Таким образом, отсутствие в оспариваемых нормах закона Мурманской области «О патентной системе налогообложения на территории Мурманской области» критериев определения объектов (площадей) как обособленных для целей установления размера потенциально возможного годового дохода не только свидетельствует о пробеле в правовом регулировании, но и приводит, с учетом правоприменительной практики, к нарушению принципов равенства налогообложения и экономического основания налога.

КС признал, что отдельные положения закона «О патентной системе налогообложения на территории Мурманской области» не соответствуют Конституции РФ. Региональному законодателю предписано внести изменения в закон с учетом позиции КС РФ. Поправки должны вступить в силу с 1 января 2020 года. До внесения изменений при определении количества обособленных объектов (площадей) для установления потенциально возможного годового дохода и применения патентной системы налогообложения следует использовать количество объектов недвижимости, указанное налогоплательщиком в заявлении на выдачу патента.

В силу ст. 87 закона «О Конституционном суде Российской Федерации» признание не соответствующими Конституции РФ нормативного акта субъекта РФ или отдельных его положений является основанием для отмены или изменения органами власти других субъектов РФ аналогичных положений нормативных актов.

Выявленный в постановлении КС конституционно-правовой смысл положений НК РФ является общеобязательным, что исключает любое иное их истолкование. Правоприменительные решения по делу предпринимателя подлежат пересмотру.